Treaty shopping: Optimalizujte své daně legálně

Způsobů daňové optimalizace je mnoho. Jedním z nich je využití daňových úlev, jiným je "stěhování se" do zemí s příznivějším daňovým režimem. Jak optimalizovat daňovou zátěž, máte-li sídlo v jedné zemi a podnikáte v druhé? Přestěhujte se do třetí! Kam má dnes smysl přenést podnikání?

V posledních dnech je velice žhavým tématem offshore podnikání a mezinárodní daňové plánování. Podnikatelé rádi a ochotně využívají legální způsoby optimalizace, které jim dovoluje globální svět, zatímco daňoví úředníci a ostatní firmy, které je nevyužívají, často spílají v tom smyslu, že celá věc je velmi nemorální, nebo dokonce ilegální.

Zajímavé přitom je si uvědomit, že to není nikdo jiný než stát, který určité možnosti optimalizace otevírá, nebo naopak zapovídá. Často je tomu pod tlakem EU nebo ekonomických vlivů ze strany daňových rájů, nicméně rozhodujícími mantinely jsou vždy nakonec prameny práva. Významným nástrojem, který určuje, co je možné a co není, je mezinárodní smlouva o zamezení dvojímu zdanění.

V průběhu času, jak vznikají různé smlouvy o zamezení dvojího zdanění, je zajímavé sledovat, jak se jednotlivé smlouvy vzájemně liší, jak se liší daňové režimy smluvních zemí a v neposlední řadě i to, které země mezi sebou mají smlouvy uzavřené a které země tuto oblast opomíjejí.

Co je „Treaty shopping“ a jak funguje

V oblasti daňového plánování se objevil fenomén takzvaného treaty shoppingu. Tímto pojmem se označuje situace, kdy subjekt ze třetí země založí společnost v jedné ze smluvních zemí a poté investuje nebo podniká v druhé smluvní zemi. Tato konstrukce mu zajistí možnost využití výhod smlouvy o zamezení dvojího zdanění, přestože coby konečný příjemce není rezidentem ani jedné ze smluvních zemí.

Přehlednější bude ukázat treaty shopping na příkladu. Mějme země A a B, které mezi sebou nemají uzavřenu smlouvu o zamezení dvojího zdanění. V zemi A sídlí subjekt, který podniká v zemi B a generuje zisk. Protože země mezi sebou nemají uzavřenu smlouvu o zamezení dvojího zdanění, může se stát, že tento subjekt bude platit daň z příjmů plynoucích ze zdrojů v zemi A a posléze také daň z transferu těchto příjmů (například ve formě dividend, úroků nebo licenčních poplatků) do země B.

Aby k tomuto dodatečnému zdanění nedocházelo, je možné, aby tento subjekt našel zemi C, která má smlouvu o zamezení dvojího zdanění se zemí A i B, a svou provozovnu v zemi B bude řídit ze země C. Existence smluv o zamezení dvojího zdanění pak umožní, aby zisk ze země B byl převeden do země A přes zemi C takovým způsobem, aby byl celkově zdaněn pouze jednou, anebo alespoň nižšími sazbami daně z příjmů v případě, že není možné dvojímu zdanění zcela zabránit.

Pokud je země C navíc zemí s výhodným daňovým režimem, může být placená daň ze zisku a jeho převodů velmi nízká. Pro ilustraci poslouží následující schémata.

Bez využití země C

Zdanění zisku a transferu

S využitím země C (treaty shopping)

Zdanění zisku a transferu

Treaty shopping v praxi

Jako vzorový příklad využívání treaty shopping mohou sloužit 60. a 70. léta, kdy tisíce subjektů zakládaly společnosti v offshore zemích, jako jsou například Nizozemské Antily (dále jen „NA“) nebo Britské Panenské ostrovy, a prostřednictvím těchto společností investovaly v USA.

Zatímco v USA byla federální daňová sazba korporací kolem 30 %, dividendy vyplácené z USA podléhaly snížené sazbě 15 % a sazbě daně z příjmů v NA sazbě menší než 3 %. Úroky a licenční poplatky dokonce v USA nepodléhaly žádné dani a v NA opět sazbě nižší než 3 %. To znamenalo velké daňové výhody pro společnosti v offshore zemích proti rezidentům v USA.

V reakci na výše uvedené praktiky přidaly USA k smlouvě o zamezení dvojího zdanění s NA dodatek, který treaty shopping omezil. Následně byla smlouva zcela zrušena a od té doby USA vkládají do každé nové smlouvy o zamezení dvojího zdanění klauzuli proti treaty shoppingu. Staré smlouvy jsou postupně doplňovány o opatření blokující využití těchto smluv pro holdingové a investiční společnosti. Podobný vývoj lze sledovat i v dalších zemích.

OECD a smlouvy o zamezení dvojího zdanění

Také OECD zareagovalo a v roce 1992 doporučilo do revidované vzorové smlouvy o zamezení dvojího zdanění přidat pravidla omezující treaty shopping. Revize vzorové smlouvy OECD v roce 2003 přidala další doporučení:

  • nepoužít výhod smluv o zamezení dvojího zdanění u subjektů sídlících ve smluvním státu, ale převádějících zisk do třetího státu,
  • nevyloučit ze zdanění příjmy subjektu v jedné smluvní zemi, je-li tento příjem vyloučen ze zdanění v druhé smluvní zemi,
  • vyloučit z výhod využití smluv subjekty rezidentní v zemích s preferenčním daňovým systémem,
  • nepoužít smlouvu u některých typů pasivních příjmů,
  • vyloučit použití smlouvy u jakýchkoli preferenčních daňových systémů, které vstoupily v platnost až po uzavření smlouvy o zamezení dvojího zdanění.

Je však nezbytné poznamenat, že smlouvy o zamezení dvojího zdanění jsou smlouvami bilaterálními, a proto každá smlouva je jedinečná a vzniká na základě jednání smluvních stran. Doporučení OECD tedy jednající státy mohou ale také nemusí vyslyšet.

Současný stav smluv o zamezení dvojího zdanění

Na světě existuje v současnosti několik tisíc smluv a zdaleka ne všechny státy přistupují k otázce treaty shopping stejně. Některé, podobně jako USA, se na treaty shopping dívají jako na problém a aktivně bojují proti využívání smluv o zamezení dvojího zdanění subjekty z třetích zemí. Jiné státy naopak v treaty shoppingu nevidí problém a dalo by se říci, že vytváří právní prostředí, které treaty shopping umožňuje.

Jako země zajímavé z pohledu využití smluv o zamezení dvojího zdanění se jeví Nizozemsko, Velká Británie a Kypr, které mají širokou síť smluv. V některých případech umožňují tyto smlouvy významné daňové zvýhodnění pro zahraniční subjekty. Tyto evropské země navíc mohou využít direktiv EU, které ještě umocňují jejich výjimečnost z pohledu daňového plánování.

Veškeré v současnosti probíhající aktivity proti použití smluv o zamezení dvojího zdanění rezidenty třetích států bychom snadno mohli označit za neefektivní a dokonce kontraproduktivní.

V současné globální ekonomice je obtížné, a někdy dokonce nemožné, určit přesnou strukturu vlastníků společnosti a z toho vyplývající daňovou rezidenci majoritního vlastníka společnosti. Kapitál je vysoce mobilní a vlastnické struktury proměnlivé. Jakákoliv omezení vztahující se k procentním zastoupením rezidentních vlastníků jsou těžko aplikovatelná a naopak vnášejí do standardizovaných smluv nový prvek nejistoty a znesnadňují tak jejich použití pro mezinárodní investice.

Pokud je společnost rezidentní ve státě, jehož smlouva je využita, nemělo by být pochyb o tom, že lze smlouvu aplikovat a zamezit dvojímu zdanění na korporátní úrovni. Pokud jsou následně takové zisky odváděny konečným příjemcům do třetích zemí, je mnohem snazší a efektivnější zdanit až tyto následné transfery v okamžiku jejich uskutečnění, kdy je také snadnější identifikovat jejich skutečného příjemce.

Při mezinárodním podnikání je nutné vzít v úvahu kromě množství jiných aspektů také existující smlouvy o zamezení dvojího zdanění a zvážit, jakou strukturu společnosti a jejích mezinárodních aktivit zvolit a do kterých zemí tuto strukturu rozmístit. Kromě výhod nesmí být opomenuty ani možné nevýhody a je třeba skutečně komplexně posoudit důsledky plynoucí ze zvolené varianty.

Důležitým faktorem je proměnlivost mezinárodního prostředí a je třeba si uvědomit, že sebelépe naplánovaná nadnárodní struktura musí být flexibilní a kontinuálně přizpůsobována jak místním změnám v jednotlivých zemích, tak i mezinárodním smlouvám, které mají zpravidla přednost před místními úpravami.

Využití treaty shoppingu nelze v žádném případě považovat za neoprávněný daňový únik, ale za jeden z účinných nástrojů daňové optimalizace. Nutno upozornit, že osoba bez dostatečných znalostí a zkušeností nemusí na první pohled odhalit skrytá specifika jednotlivých smluv a může snadno přehlédnout drobné aspekty, rozhodující o skutečné efektivitě mezinárodní struktury společnosti. Obecně platí, že pro správné fungování mezinárodních struktur je nutné dodržet mnoho offshore zásad.

Autor je daňovým odborníkem společnosti Akont a vychází z článku zveřejněného v časopise Offshore investment.

Anketa

Jaký je váš názor: Je využívání daňových rájů správné?